БИЗНЕС-БИБЛИОТЕКА > Финансы предприятия > Управленческий учет

Иерархия систем управленческого учета

С.Н.Колесников, к.ф-м.н.
Источник: АКДИ

Популярная в последнее время тема о системах управленческого учета осложняется тем, что в отечественной литературе практически не освещены вопросы классификации систем управленческого учета, за исключением некоторых аспектов финансового управленческого учета.
В то же время создание на предприятии системы управленческого учета практически невозможно без правильной классификации процессов и технологий в соответствии с систематикой управленческого учета, что позволит выработать правильную методологию учета затрат, определения результатов деятельности подразделения, да и наконец, просто определения системы управленческой отчетности подразделения. В общем виде схему генерации управленческого учета можно представить следующим рисунком:

Из него видно, что в основе управленческого учета лежат три источника:

• Технология бизнеса в целом и конкретного вида деятельности, в частности
• Учетная политика предприятия и правила бухучета конкретного вида деятельности
• Нормативная база конкретного вида бизнеса

На их основе формируется собственно управленческий учет, который представляет собой систему организации, сбора и агрегирования данных с учетом конкретной управленческой задачи. После завершения процесса формирования управленческого учета формируется "внешний интерфейс управленческого учета", состоящий из трех тесно взаимосвязанных систем (трех составных частей):

• учета затрат (интерфейс с финансами)
• показателей деятельности (интерфейс с регулярным менеджментом)
• управленческих отчетов (интерфейс с системой принятия решений)

Если "источники" управленческого учета реже подвергаются сомнению, то "составные части" очень часто забываются, будучи сведенными к единственной системе учета затрат, чего на практике явно оказывается недостаточно для сколько-нибудь сложных бизнес-систем. При этом надо отметить, что как показатели деятельности, так и управленческие отчеты могут иметь нефинансовый характер, отражая специфику деятельности подразделения. Типичным примером такого отчета служит отчет о движении товаров по складу, который предназначен для принятия решений о времени и размерах закупок, но может не содержать информации о ценах (информация о рекомендованных ценах закупки может прийти совсем с другой стороны - например, из отдела маркетинга или планово-экономической службы, которые определяют ее, исходя из рекомендованной цены продажи готового изделия и состояния рынка комплектующих). Соответственно показателем деятельности складской службы может быть некоторый коэффициент соответствия уровня запасов рекомендованному "оптимальному уровню". Такого же рода "нефинансовые", но тем не менее очень важные, а часто и определяющие показатели деятельности имеются практически у всех подразделений. Более того, можно утверждать, что принцип "не все измеряется деньгами" - это тоже один из принципов управления бизнесом.
В соответствии с вышеприведенной схемой можно классифицировать управленческий учет как по источникам, так и по составным частям. Однако легко видеть, что объединить ту и другую систему классификации может вид бизнес-процесса, на который должна быть наложена система управленческого учета.
Типология специализированных видов управленческого учета, в зависимости от бизнес-процессов оказывается вполне обозримой, и в простейшем случае представляет собой примерно следующий список (не исчерпывающий, естественно):

• складирование
• закупки
• продажи
• производство
• финансовый менеджмент
• инвестиционный менеджмент
• проектное управление (проект-менеджмент)
• управление транспортными операциями (транспортная фирма, в частности)
• холдинговое управление (как специализированная форма финансового управления)

Как правило на одном предприятии используется более одного специализированного вида управленческого учета (то есть представлены несколько видов бизнес-процессов, примерно равных по значимости), в целом такое предприятие обычно управляется как финансовый объект (то есть с помощью системы финансового управленческого учета), реже как специализированный объект (с помощью системы специализированного управленческого учета), обычно в том случае когда бизнес имеет четкую ориентацию (например мелкое производство, торговля, строительство). Поскольку в западной практике большинство предприятий - это именно специализированные предприятия, то там культура управленческого учета весьма развита и оказывает существенное влияния на, например, бухгалтерскую практику. В России же напротив (пока, по крайней мере) - наиболее существенное влияние имеют многопрофильные предприятия, и соответственно финансовый управленческий учет. С ростом влияния мелкого бизнеса, который как правило, специализирован, следует ожидать изменения ситуации и приведение ее в соответствие с мировой практикой.

Рассмотрим теперь усложнение типологии специализированного управленческого учета.
Прежде всего следует упомянуть "базовые" системы финансового менеджмента, как правило применяемые в большинстве компаний для "общего финансового управления компанией в целом", но они же (например для небольшой компании) при определенных условиях могут иметь статус самостоятельной системы управленческого учета:

• бюджетирование (бюджетное планирование)
• проектное управление
• управление по центрам финансовой ответственности

Как правило, эти системы применяются в некоторых сочетаниях между собой ( так например, в крупной торговой компании одновременно могут применяться все три) или в сочетании с системами специализированного управленческого учета, которые уместно классифицировать по видам и особенностям бизнес-процессов, для которых они предназначены. Приведем примерный классификатор специализированных систем "второго уровня":

• складирование
  • простейшее (один склад без подразделения)
  • Специализация по типу перемещения:
    • "мульти-сайт" (несколько складов, без необходимости регулярного планирования перемещения товаров между складами, например - заводские склады)
    • система дистрибуции (мульти-сайт, с планированием регулярного перемещения, например, система оптовых складов с одинаковым ассортиментом в разных городах)
  • Специализация по структуре:
    • структурированный склад (полки, ячейки, стеллажи)
    • автоматизированный склад

• закупки
  • простые
  • централизованные (для членов ФПГ, например)

• продажи
  • розничные
  • оптовые
  • крупные оптовые

• производство
  • заказное
  • непрерывное
  • серийное
  • проектное
  • JIT
  • CANBAN
  • "конструирование на заказ" (форма проектно-производственного управления)

Каждый из перечисленный видов управленческого учета имеет собственную своеобразную систему управленческих данных и сформированные на их основе присущие ему систему учета затрат, систему управленческой отчетности, систему показателей деятельности. Рассмотрим различия, которые могут возникать при использовании различных моделей управленческого учета. Для примера возьмем две производственные модели - производство на заказ (уточним - сборка на заказ) и серийное производство и сравним типичные модели систем управленческого учета:

Из приведенной таблицы видно, насколько при различных схемах управленческого учета отличаются данные необходимые для управления. Естественно, что на крупном предприятии, например, может потребоваться отчет о загрузке оборудования и при заказном методе производственного управления, но это не исключает важного характера базовой модели и приведенных в ней "модельных параметров".
Рассмотрим еще один пример различий в системе учета на примере учета материалов в различных видах торговли:

Естественно, здесь идет речь не только о финансовом учете, но в большинстве случаев, указанные выше особенности сказываются на формах и содержании учетных документов, правилах их обработки, системах аналитических счетов и даже на положениях учетной политики предприятия.

Предложение авторам статей и книг